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解读财政部、国税总局令第52号:营业税暂行条例实施细则新旧法规对比


  颁布时间:2008-12-30

【中华财税网2008/12/30信息】 2008年12月15日,财政部、国家税务总局以财政部和国家税务总局令第52号公布了修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(以下简称营业税实施细则)。新修订的《营业税实施细则》将自2009年1月1日起施行。 

  此次营业税实施细则的修订,主要根据其上位法相关授权对内容作相应操作性规定,重点明确了境内营业税应税劳务界定相关规定。同时,对包括销售和有偿转让的定义、外汇销售额的折算、价外费用的范围、价格明显偏低并无正当理由的核价顺序、纳税义务发生时间等,作了统一和衔接。此外,按照准确、简练、统一、规范的原则,对部分文字进行了修改。 

  新营业税实施细则修订的内容,主要包括三个方面:一是对境内应税劳务进行界定;二是与增值税实施细则衔接,对混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题作出规定;三是根据现行税收政策和征管需要,对部分条款进行补充或修订。 

  以下为笔者的一些理解,分别进行阐述: 

  一、对境内应税劳务进行界定; 

  《营业税实施细则》第四条规定,在中华人民共和国境内(以下 简称境内)提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产,是指:(一)提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内;(二)所转让的无形资产(不含土地使用权)的接受单位或者个人在境内;(三)所转让或者出租土地使用权的土地在境内;(四)所销售或者出租的不动产在境内。 

  而旧《营业税实施细则》第七条规定,在中华人民共和国境内(以下简称境内)提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产,是指:(一)所提供的劳务发生在境内;(二)在境内载运旅客或货物出境;(三)在境内组织旅客出境旅游;(四)所转让的无形资产在境内使用;(五)所销售的不动产在境内。 

  通过对比不难看出,新《营业税实施细则》在劳务的界定方面,是以纳税主体(单位或个人)所处的位置为判断依据,在实际操作上更具有可操作性。 

  另一方面,《营业税实施细则》第五条规定,纳税人有下列情形之一的,视同发生应税行为:(一)单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人;(二)单位或者个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售,其所发生的自建行为;(三)财政部、国家税务总局规定的其他情形。 

  而旧《营业税实施细则》第四条规定,单位或个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售,其自建行为视同提供应税劳务。转让不动产有限产权或永久使用权,以及单位将不动产无偿赠与他人,视同销售不动产。 

  通过对比,可以发现,新《营业税实施细则》对于不动产或者土地使用权无偿赠送方面规定更加严密明确,而且这里明确了原规定中的“他人”包括“单位和个人”。解决了以前在政策执行过程中的一个难题。 

  二、与增值税实施细则衔接,对混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题作出规定; 

  继续维持对混合销售行为处理的一般原则,即按照纳税人的主营业务统一征收增值税或者营业税。但鉴于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为较为特殊,对其采用分别核算、分别征收增值税和营业税的办法。 

  新《营业税实施细则》增加了第七条的规定:纳税人的下列混合销售行为,应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额,其应税劳务的营业额缴纳营业税,货物销售额不缴纳营业税;未分别核算的,由主管税务机关核定其应税劳务的营业额:(一)提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为;(二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。 

  另外,在兼营方面,现行政策规定,纳税人兼营销售货物、增值税应税劳务和营业税应税劳务应分别核算销售额和营业额,不分别核算或不能准确核算的,应一并征收增值税,是否应一并征收增值税由国家税务局确定。但在执行中,对于此种情形,容易出现增值税和营业税重复征收的问题,给纳税人产生额外负担。 

  此次修订,将这一规定改为,未分别核算的,由主管国家税务局、地方税务局分别核定货物、增值税应税劳务的销售额和营业税应税劳务的营业额。 

  三、根据现行税收政策和征管需要,对部分条款进行补充或修订。 

  由于旧的《营业税实施细则》于一九九四年一月一日起开始实行,到目前已经执行了十四年之久,有些条款中的规定及表述方式与现行政策和征管已不相适应。所以这次修订的《营业税实施细则》进行适当的修改。例如:旧的《营业税实施细则》第十条规定:企业租赁或承包给他人经营的,以承租人或承包人为纳税人。而新修订的《营业税实施细则》第十一条表述为:单位以承包、承租、挂靠方式经营的,承包人、承租人、挂靠人(以下统称承包人)发生应税行为,承包人以发包人、出租人、被挂靠人(以下统称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的,以发包人为纳税人;否则以承包人为纳税人。

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